第六編 第一章　稅法概述

第一節稅收和稅法的概念

稅收是國家為了實現其職能，憑借政治權力，按照國家法律、法規預先規定的標準，無償地強製地取得財政收入的一種分配關係。在這種分配關係中，其權利主體是國家，客體是人民創造的國民收入和積累的社會財富，分配的目的是為了實現國家職能的需要。稅收既是一個財政範疇，也是一個曆史範疇，它是人類社會發展到一定曆史條件下的產物。國家的出現和稅收的產生有著本質的聯係。馬克思主義告訴我們："賦稅是政府機器的經濟基礎。"①

稅收是實現國家職能的物質基礎，隻有出現了國家，才有通過征稅來滿足國家政權行使其職能的物質需要，"為了維護這種公共權力，就需要公民繳納費用——捐稅。"②

①《馬克思恩格斯選舉》第４卷第１６７頁。

②《馬克思恩格斯選集》第３卷第２２頁。

稅收同國家取得財政收入的其他形式相比較，它具有三個明顯的特征：

第一，強製性。稅收以國家政治權力為依托，國家用法律形式規定，納稅人必須依照法律規定，按期足額地納稅，否則就要受到法律的製裁。

第二，無償性。納稅人依法納稅後，財產所有權發生了轉移，稅金就成為國家的財政收入，也不再返還。正如列寧所說：

"所謂賦稅，就是國家不付任何報酬向居民取得東西。"①

①《列寧全集》第３２卷第２７５頁。

第三，固定性。在征稅前，國家采取法律的形式，把征收對象、納稅人以及征收數額和比例都規定下來，以便稅務機關和納稅人共同遵守。這種固定性既是稅收區別於其它財政收入的標誌，也是國家財政收入穩定的可靠保證。

稅法是調整稅收關係的法律規範的總稱。稅法是國家向納稅人征稅的依據，是納稅人履行納稅義務的準繩。稅法的表現形式包括法律、條例、規定、試行辦法等。

稅法的調整對象是參與稅收征納關係主體之間所發生的經濟關係。這裏的征納關係，一般指代表國家行使征稅權的稅務機關向負有納稅義務的社會組織和個人征收現金或實物的關係；但由於稅收活動與國家職能活動有緊密關係，如稅收管理體製、管理權限等，所以，稅法還調整著國家權力機關、國家行政機關、稅務機關在管理國家稅務活動中發生的一種行政權限關係。具體地說，我國稅法調整對象包括以下幾個方麵：

一、稅務機關與經濟組織、公民個人之間的征納關係，主要有：

（一）稅務機關與全民所有製企業之間的征納關係；

（二）稅務機關與集體所有製企業之間的政納關係；

（三）稅務機關與私營企業之間的征納關係；

（四）稅務機關與個體工商業戶、承包經營戶之間的征納關係；

（五）稅務機關與中外合資經營企業、中外合作經營企業、外資企業之間的征納關係；

（六）稅務機關與各種形式經濟聯合體之間的征納關係；

（七）稅務機關與行政事業單位及其附屬賓館、招待所、印刷廠等單位之間的征納關係；

（八）稅務機關與公民（包括中國公民和外國公民）個人之間的征納關係。

二、國家權力機關與國家行政機關之間、上級國家機關與下級國家機關之間因稅收管理權限的劃分所產生的具有權責性質的行政管理權限關係。

社會主義國家稅收和資本主義國家稅收有著本質的區別。資本主義國家稅收，絕大部分是由勞動人民直接或間接地負擔，是資本主義國家對勞動人民已經獲得的國民收入的扣除，是再一次的經濟剝削。以生產資料公有製為基礎的社會主義國家稅收，是國家參與社會總產品的分配和再分配，體現著國家、經濟組織和勞動者利益一致基礎上整體和局部關係。社會主義國家稅收是國家財政收入的主要構成，是國家調節經濟的有效手段。

第二節稅收法律關係

稅收法律關係，是稅法調整國家與納稅人在稅收活動中所發生的征納關係而形成的權利和義務關係。它是國家參與國民收入分配和再分配的經濟關係在法律上的表現。

一、稅收法律關係的要素

稅收法律關係的要素與其他法律關係一樣，是由主體、內容（權利和義務）和客體構成的。

（一）稅收法律關係的主體，是指稅收法律關係的參加者，即在稅收法律關係中權利的享有者和義務的承擔者。它們的主體資格是由國家法律、法規直接規定的。稅收法律關係的主體，分為征稅主體和納稅主體。

征稅主體指國家權力機關、國家行政管理機關和稅務職能機關。

國家最高權力機關，即全國人民代表大會及其常務委員會，根據憲法規定的權限，製定並頒布稅法；授權國務院製定並頒布稅收條例。這些法律和法規，都是征納雙方參與稅收活動時必須共同遵守的行為規則，也是稅務機關進行稅收管理活動的依據。地方（省、自治區、直轄市）權力機關即地方各級人民代表大會及其常委員會，根據憲法規定，因地製宜地製定並頒布地方性稅收法規，製定具體的實施辦法。

國務院負責管理全國稅收工作，並由它所屬的財政部、國家稅務局、海關總署組織實施稅法，實施稅收職能。地方行政機關按照各自的權限行使征稅主體的職權。

稅務機關是稅收征管的執行機關，既是征收機關，又是國家稅收管理的職能機關。它在直接參加稅收管理活動中，是以國家代表的身份出現的。

納稅主體指納稅義務人。我國納稅主體可以分為以下幾類：１．全民所有製企業；２．城鄉各類集體所有製企業；３．私營企業；４．城鄉個體工商業戶；５．外商投資企業和外國企業；６．聯營企業；７．有預算外收入的國家行政機關和事業單位，行政機關和事業單位附設的招待所、賓館、印刷廠、勞動服務公司等單位；８．公民個人。包括作為《個人所得稅法》納稅主體的外籍個人。

（二）稅收法律關係的內容，是指征納雙方所享有的權利和應承擔的義務。關於征納雙方所享有的權利和應承擔的義務，主要集中規定在國務院頒布的《稅收征收管理條例》中，有些地方稅收法規也有此規定，其中征稅機關的權力表現為稅收管理體製上的權限規定，將第四節中敘述。這裏有必要對稅收法律關係內容的特征和征納主體之間的權利義務作一簡述。

稅收法律關係內容有以下三個特征：第一，在整個征納稅的過程中，征稅主體享有單方麵的征稅權利，納稅主體則隻負有單方麵納稅義務。而且權利主體的權利不得放棄，義務主體的義務不得推卸。否則雙方當事人（或負責人）都要承擔法律責任。其次，在製定稅收法律、法規和進行稅收管理監督過程中，權力機關和被授權的行政機關以及它們的上下級之間因此而產生的稅收法律關係，其權利以"職權"的形式出現，其義務以"責任"的形式出現，因為在這一特定的過程中，其權利義務合而為一，征稅主體享有的權利本身，對國家來說又是必須履行的義務。第三，出現了稅法規定的新的法律事實的特殊場合，納稅主體不能按時、足額繳納應納的稅款時，征納雙方的權利義務就不再是單方麵的了。即納稅主體依法享有請求減免稅的權利，征稅主體也同時負有按規定給予減免稅的義務。

關於征稅主體和納稅主體的權利義務主要包括以下內容：

征稅主體即國家各級稅務機關的權利是依法進行征稅，辦理稅務登記，進行稅務檢查和對違章者進行處罰；其義務主要是把征得的稅款及時無誤地解繳國庫，及時地把稅收爭議案件提交上級機關處理等。

納稅主體即納稅人的權利是，按稅法規定享有減稅免稅和申請退稅的權利，對稅務機關作出的不合理決定，有權申請上級稅務機關複議，對複議仍持異議，可訴請法院。其義務主要是必須按時辦理納稅登記，接受監督檢查，提供真實的會計報表及納稅資料，依法繳納稅款，不拖欠，不偷漏稅，不抗稅等。

（三）稅收法律關係的客體，是指稅收法律關係主體之間的權利和義務共同指向的對象和實現的目標，它同征稅客體不同，後者是指國家對什麽東西征稅，如對流轉額、所得額、財產價值、行為等。而前者指征納雙方之間、國家機關之間共同實現的目標和指向的對象，包括貨幣、實物和行為三個方麵。貨幣、實物大家容易理解，行為是指稅法製定和執行過程中，發生於行政機關和權力機關之間、稅務機關與行政機關之間擬訂稅收指標的行為和金庫對稅款核實、報解等行為。

二、稅收法律關係的產生、變更和終止稅收法律關係通過一定的法律事實（事件、行為）產生、變更和終止。

（一）下列法律事實的出現產生稅收法律關係：納稅人發生了稅法規定的應納稅的行為和事件；新的納稅人的出現。

（二）下列法律事實的出現變更稅收法律關係：稅法的修改或規定新的稅收優惠；征稅程序有了變動；納稅人的收入或財產狀況發生了變化，例如收入的增加超過了免征額或者收入的減少不夠起征點；由於災害造成財產的重大損失致使納稅人難於履行納稅義務。

（三）下列法律事實的出現終止稅收法律關係：納稅人履行了納稅義務；納稅人符合免稅的條件；稅法的廢除；納稅人的消失，如企業的破產、撤銷、合並，人的死亡等。

三、稅收法律關係的特點

（一）稅收是以國家為主體的特定分配關係，因此稅收法律關係中有一方主體始終是國家，另一方是企業、事業單位或個人。

（二）在征納過程中產生的稅收法律關係，征稅主體享有單方麵的征收權利，納稅主體負有單方麵的繳納義務。表明雙方主體地位不是對等的。

（三）稅收法律關係具有財產所有權、支配權轉移的性質。

納稅人履行了納稅義務後，納稅人原擁有貨幣資金（或實物）成為國家的財政收入，由國家統一支配、使用。這是財產權利的單向轉移，是無償的。

（四）納稅義務人一旦發生稅法規定的行為和事件，就產生了稅收法律關係，不以征納雙方當事人的意誌為轉移，而是按照國家意誌和政策通過稅法規定為前提的，納稅人要按規定履行納稅義務，征收機關要按規定行使征稅職責。

第三節稅法的構成要素

稅法由下列要素構成：

一、納稅主體亦稱納稅義務人。指稅法規定直接負有納稅義務的社會組織和個人，每一種稅在稅法中都規定了特定的納稅人。當主體符合這一特定資格，就要依法履行納稅義務。

二、征稅客體又稱征稅對象。即征、納稅主體權利義務所指向的對象，是稅法的最基本要素，是征稅的直接依據。每一種稅法都明確規定征稅客體，如流轉稅法類的各項商品和非商品的流轉額、所得稅法類的所得額等。

三、稅率是稅法構成要素的核心部分，它是計算應征稅額的尺度，是納稅額與征稅對象之間的比例。我國現行稅率分為比例稅率、累進稅率和定額稅率。

（一）比例稅率。是對同一征稅對象，不論數量或金額多少，隻規定一個比例征收。一般適用於對流轉額的征收。

（二）累進稅率。是根據征稅對象數額的大小，規定遞增等級的稅率，征稅對象數額越大，稅率越高。累進稅率分為全額累進稅率、超額累進稅率和超倍累進稅率三種。全額累進稅率是征稅對象全部數額，按照規定等級的稅率計征稅款。當征稅對象的數額由一個等級上升到另一個等級時，即對其全部數額，均按照上升後的等級稅率計算征稅。超額累進稅率是根據征稅對象的數額的不同等級部分，按照規定等級適用稅率分別計算征收，征稅對象數額增加，需要提高一級稅率時，僅對增加的數額部分按高一級稅率計征稅款。超倍累進稅率同超額累進稅率相似，把征稅對象的特定數額部分作為一個計稅基數，以這個基數為一倍，按不同超倍數額采用不同的累進稅率計征，如個人收入調節稅即采用超倍累進稅率。

（三）定額稅率，又稱固定稅額。是按每一單位征稅對象，直接規定固定稅額的一種稅率。它一般適用於從量定額征收，例如資源稅、鹽稅、燒油特別稅、車船使用稅等都采用定額稅率。

四、稅目是征稅客體的具體化，它的作用在於明確征稅客體的範圍和廣度，製定高低不同的稅率，從而貫徹鼓勵或限製的政策。

五、納稅環節是指應稅商品在其整個流轉過程中，稅法規定應當繳納稅款的環節。一般商品從生產到消費往往需要經過許多環節，在稅收上隻選擇其中一個環節，規定為繳納稅款的環節。如產品稅法規定：工業產品在工業銷售環節和商業零售環節納稅；農產品規定在收購環節和商業零售環節納稅。納稅環節的選擇適用於流轉稅類。

六、納稅期限是指稅法規定納稅人繳納稅款的具體期限，納稅人不按納稅期限繳納稅款的，要加收滯納金。納稅期限是稅收固定性特點在時間上的體現。

七、減稅免稅是指稅法對特定的納稅人、應稅產品、所得等給予減輕或免除稅收的一種優待規定。減稅是對應征稅款減征其一部分；免稅是對應征稅款全部予以免征。減免稅的規範，在稅法中有三種：一種是固定減免稅，一種是定期的減免稅，還有一種是臨時減免稅。

八、違章處理指納稅人有欠稅、漏稅、偷稅、抗稅或未履行納稅登記、申報拒絕稅務檢查等違章行為的時候，稅務機關的依法處理。

第四節稅法的分類

在我國，稅法是一個由各種單行的稅收法律、法規和規章構成的綜合體。它們之間既相互獨立，又有相聯係的方麵，因此，對它們進行科學的劃分，有利於分析稅收負擔的分配情況、負擔的輕重，以及國家稅法的總體結構的設置和不斷的完善，實現以法治稅，充分發揮稅收調節經濟的功能，為現代化建設服務。對稅法的劃分方法很多，不同的分類標準在稅法研究上具有不同的意義。

一、根據稅法所規定的征稅客體性質的不同，可分為流轉稅法、收益稅法、財產稅法、行為稅法和資源稅法（一）流轉稅法是根據商品或非商品的流轉額為征稅對象的。它的主要特點是：１．征稅是伴隨商品交換和非商品服務進行的；

２．計稅依據是商品的價格和勞務服務收費標準；３．稅額是商品價格或勞務服務收費的組成部分。現行的流轉稅法有：《產品稅條例》、《增值稅條例》、《營業稅條例》、《進出口關稅條例》、《工商統一稅條例》、《城市維護建設稅暫行條例》。

（二）收益稅法是以納稅人的純收益或總收益為征稅對象。它的主要特點是：１．征稅對象是納稅人的收益額或所得額，稅額的多少取決於納稅人的收益額或所得額、即以納稅人的實際負擔能力為征收原則；２．一般采用累進稅率；３．征稅方法上，一般按全年收益額或所得額征稅，分期預繳，年終匯算清繳，多退少補。現行收益稅法有：《國營企業所得稅條例》、《國營企業調節稅征收辦法》、《集體企業所得稅暫行條例》、《私營企業所得稅暫行條例》、《城鄉個體工商業戶所得稅暫行條例》、《外商投資企業和外國企業所得稅法》、《個人所得稅法》、《個人調節稅暫行條例》、《農業稅條例》。

（三）財產稅法是以法定財產的價值額為征稅對象，根據財產占有或者財產轉移的事實，加以征收的稅。它的基本特征是，以納稅人所占有或轉移的財產為征稅對象，客體範圍嚴格依法限定；而向財產所有人或使用人征收，無稅負轉移作用。現行的財產稅法有：《房產稅暫行條例》、《城市房地產稅暫行條例》、《契稅暫行條例》。

（四）行為稅法是以特定行為的發生，依據法定計稅單位和標準，對行為人加以征收的稅。行為稅是一個總的概括，其內容可以因征稅對象不同而多種多樣。它的顯著特點是：具有鮮明的政策目的性和因時因地製宜靈活性。現行的行為稅法有：《關於征收燒油特別稅的試行規定》、《國營企業獎金稅暫行規定》、《國營企業工資調節稅暫行規定》、《集體企業獎金稅暫行規定》、《事業單位獎金稅暫行規定》、《車船使用稅暫行規定》、《車船使用牌照稅暫行條例》、《固定資產投資方向調節稅暫行條例》、《屠宰稅暫行條例》、《耕地占用稅暫行條例》、《城鎮土地使用稅暫行條例》、《牲畜交易稅暫行條例》、《集市交易稅暫行條例》、《印花稅暫行條例》、《筵席稅暫行條例》。

（五）資源稅法是對在我國境內從事國有資源開發，就資源和開發條件的差異而形成的級差收入征收的一種稅。它的主要特點是：隻對稅法規定的資源征稅；隻限於對因資源的貧富及開發條件不同而形成的級差收入征稅；采用差別稅額，按納稅人的資源開采量，劃分級次，分別確定稅額。現行資源稅法有：《資源稅條例》、《鹽稅條例》。

二、根據各級政府對稅收的管理和使用權限為標準，可分為中央稅法、地方稅法和共享稅法。這種分類的目的，在於貫徹財政權與事權相一致的原則，保證各級政府都有行使權力和實現職能的財力保證，同時調動各級政府當家理財、組織收入的積極性。但中央稅法、地方稅法和中央地方共享稅法的劃分還有待進一步的完善，科學地相對穩定下來。現行的分類詳見１９８５年國務院發布的《關於實行"劃分稅種、核定收支、分級包幹"財政管理體製的規定》。

三、根據稅法適用的納稅主體不同，稅法也可分為對內稅法、涉外稅法和國際稅法

（一）對內稅法是調整國家稅務機關與國內經濟組織或公民個人之間的稅收征納關係的法律規範。這類稅法隻適用於本國經濟組織和中國公民個人。如產品稅、個人收入調節稅，不適用於涉外企業和外籍個人，都屬於對內稅法。

（二）涉外稅法是調整國家稅務機關與具有涉外因素的納稅主體之間稅收征納關係的法律規範。

（三）國際稅法是調整國家之間關於稅收權益的分配關係的法律規範。表現為政府間的雙邊或多邊稅收協定、關稅互惠公約、《經濟合作與發展組織關於避免對所得和財產雙重征稅的協定範本》（簡稱《經合範本》）、《聯合國關於發達國家與發展國家間雙重征稅的協定範本》（簡稱《聯合國範本》）、國際稅收慣例等形式。